La reforma tributaria del año 2015 supondrá la incorporación en nuestro ordenamiento jurídico, mediante la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, que entrará en vigor el 1 de enero de 2015 (salvo las excepciones contenidas en la Disposición final sexta) de un nuevo tratamiento en lo que se refiere la calificación de los servicios del socio profesional a la sociedad profesional, optando el legislador por su calificación como rendimientos íntegros de actividades económicas en al ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Por otro lado, la modificación del Impuesto sobre Sociedades por la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, contiene, asimismo, como materia conexa a la anterior una nueva regulación de la valoración de los servicios profesionales por cuanto se trata de operaciones vinculadas.
La calificación de dichos servicios profesionales de un socio a su sociedad hasta la reforma
En principio, existe la posibilidad de calificación de los servicios prestados por un socio a su sociedad bien como rendimientos del trabajo, bien como rendimiento de actividad económica.
Tradicionalmente, la calificación como rendimiento de actividad económica exige el cumplimiento de dos requisitos: la ordenación por cuenta propia de la actividad y la existencia de medios de producción en sede del socio. Dichos requisitos tienen su reverso, su cara contraria, en las notas ajenidad del trabajo y de dependencia en el régimen de ejecución, que sujetaban el servicio profesional del socio a la sociedad a la faz laboral.
a) Los contornos del requisito de ordenación por cuenta propia han sido fijados mediante consultas vinculantes y jurisprudencialmente.
Así, tratándose de servicios profesionales, la calificación de los contratos no depende de cómo hayan sido denominados por las partes contratantes, sino de la configuración efectiva de las obligaciones asumidas en el acuerdo contractual y de las prestaciones que constituyen su objeto. Cuando concurren en el contrato, las notas específicas de ajenidad del trabajo y de dependencia en el régimen de ejecución del mismo nos encontramos ante un contrato de trabajo, sometido a la legislación laboral. Por tanto, los indicios comunes de dependencia más habituales en la doctrina jurisprudencial son la asistencia al centro de trabajo del empleador o al lugar de trabajo designado por éste y el sometimiento a horario. Son, igualmente, indicios comunes de la nota de ajenidad, entre otros, la entrega o puesta a disposición del empresario por parte del trabajador de los productos elaborados o de los servicios realizados; la adopción por parte del empresario y no del trabajador de las decisiones de fijación de precios o tarifas, selección de clientela, indicación de personas a atender; el carácter fijo o periódico de la remuneración del trabajo; y el cálculo de la retribución o de los principales conceptos de la misma con arreglo a un criterio que guarde una cierta proporción con la actividad prestada, sin el riesgo y sin el lucro especial que caracterizan al ejercicio libre de las profesiones.
Reiterada jurisprudencia que ha considerado la condición de socio como un indicio significativo de la inexistencia de las notas de dependencia y ajenidad, resultando ilustrativa la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 27 de Febrero de 2004, que al analizar la relación entre un abogado, socio de una entidad, y la propia entidad, señala expresamente que: un dato de trascendencia en la litis, evidenciado por el Juez «a quo», es la condición de socio del actor, con una participación del 2,1723% del capital social, siendo titular de 382 participaciones, que contrariamente a lo señalado por el actor, no es una mera apariencia formal. Evidentemente, en los casos en que las notas de dependencia y ajenidad se probaban, la condición de socio era considerada una mera apariencia formal.
Pero hace dos años la Nota Nº 1/12 del Departamento Gestión Tributaria consideraba que para la consideración de la condición de socio como indicio significativo de las notas de dependencia y ajenidad debía tenerse en cuenta:
1º Que la consideración de la condición de socio como un indicio significativo de la ausencia de tales notas no debe llevar a entender que en ningún caso pudieran concurrir las mismas en un socio de una entidad.
2º Que la concurrencia de dependencia y ajenidad es una cuestión de hecho por lo que deberá analizarse cada caso concreto la existencia o no de las mismas, teniendo en cuenta todos los elementos de prueba correspondientes más allá de la mera participación en un determinado porcentaje en el capital de la sociedad.
Y lo que es más importante: señalaba que tal y como indica el artículo 2.1.c de la Ley 20/2007, de 11 de julio, del Estatuto del Trabajo Autónomo , a partir de un 50 por ciento de participación en el capital social de la entidad no podrá entenderse que se dan las citadas notas de dependencia o ajenidad, por lo que en estos casos sí debe considerarse que existe ordenación por cuenta propia.
b) Con respecto al segundo requisito: la existencia de medios de producción en sede del socio, en los supuestos de servicios profesionales, el medio de producción básico es el propio socio, su pericia profesional, por tanto, los medios materiales son poco relevantes.
En suma, las rentas percibidas por los socios tenían la consideración de rendimiento del trabajo cuando existan las notas de dependencia y ajenidad o cuando no poseyeran los medios de producción.
Cambios operados por la reforma en las retribuciones de los socios profesionales
El artículo 27 de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, sostiene que se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
No obstante, señala el párrafo tercero de dicho artículo, que tratándose de rendimientos obtenidos por el contribuyente procedentes de una entidad en cuyo capital participe, derivados de la realización de actividades incluidas en la Sección Segunda de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, tendrán consideración de rendimientos íntegros de actividades económicas cuando el contribuyente esté incluido, a tal efecto, en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos, o en una mutualidad de previsión social que actúe como alternativa al citado régimen especial conforme a lo previsto en la disposición adicional decimoquinta de la Ley 30/1995, de 8 de noviembre, de ordenación y supervisión de los seguros privados.
Esto supone que los rendimientos de aquellos socios que realizan actividades susceptibles de ser incluidas en la sección que regula las actividades profesionales establecidas en la Sección Segunda de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas -quedan excluidos aquellos rendimientos que deriven de actividades que no sean profesionales-, cuando estén dados de alta en autónomos o en una mutualidad de previsión social alternativa (por ejemplo, mutualidad de la abogacía), tendrán consideración de rendimientos íntegros de actividades económicas.
En definitiva, ser socio, realizar una actividad profesional para tu sociedad y estar dado de alta en autónomos o mutualidad equivalente, califica los rendimientos que obtengas de rendimientos de actividades económicas. Por tanto, si hasta ahora muchos socios de sociedades profesionales, utilizando los criterios aludidos en el apartado anterior, tributaban sus rendimientos como rendimientos del trabajo, deberán pasar a tributar lo obtenido como rendimientos de actividades económicas, con todo lo que ello conlleva (alta en el censo de operadores económicos, a facturar, llevanza de los libros-registro obligatorios y presentar las autoliquidaciones trimestrales y anuales pertinentes). Si bien, pueden ser deducibles como gastos dichas retribuciones liquidadas en el marco de un contrato de prestación de servicios profesionales.
La valoración de los servicios profesionales en la reforma
Ya en sede del Impuesto sobre sociedades, conviene señalar en conexión con este tema que hasta la reforma operada por la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, existía una regla general: se realizará una valoración a valor de mercado en cuanto se trate de operaciones vinculadas. Ahora bien, por ser anterior a la Ley de Sociedades Profesionales no recogió ninguna particularidad para estas .
Con la nueva regulación del 18.6 LIS, el obligado tributario podrá considerar que el valor convenido coincide con el valor normal de mercado cuando se trate de una prestación de servicios por un socio profesional, persona física, a una entidad vinculada y se cumplan unos determinados requisitos:
El primero consiste en que la entidad sea una de las previstas en el artículo 108 de la Ley del Impuesto, que más del 75 por ciento de sus ingresos del ejercicio procedan del desarrollo de actividades profesionales, cuente con los medios materiales y humanos adecuados y el resultado del ejercicio previo a la deducción de las retribuciones correspondientes a la totalidad de los socios-profesionales por la prestación de sus servicios sea positivo.
El segundo indica que la cuantía de las retribuciones correspondientes a la totalidad de los socios-profesionales por la prestación de sus servicios a la entidad no debe ser inferior al 75 por ciento -85 por ciento- del resultado previo a que se refiere la letra a).
Y el tercero supone que la cuantía de las retribuciones correspondientes a cada uno de los socios-profesionales cumplan los siguientes requisitos:
1.º Se determine en función de la contribución efectuada por estos a la buena marcha de la sociedad, siendo necesario que consten por escrito los criterios cualitativos y/o cuantitativos aplicables.
2. º No sea inferior a dos veces el salario medio de los asalariados de la sociedad que cumplan funciones análogas a las de los socios profesionales de la entidad. En ausencia de estos últimos, la cuantía de las citadas retribuciones no podrá ser inferior a cinco veces el IPREM.
El incumplimiento del requisito establecido en este número 2.º en relación con alguno de los socios-profesionales, no impedirá la aplicación de lo previsto en este apartado a los restantes socios-profesionales
Comentarios recientes